Une expertise ancrée dans la pratique

Certains débats fiscaux ne portent pas sur les impôts, mais sur la confiance. Cette confiance repose sur une idée simple. Lorsque le législateur, ou par extension le Roi en exécution de la loi, instaure un forfait, le contribuable est en droit de supposer qu’il peut y avoir recours. Pas uniquement lorsque ce forfait génère des recettes pour le Trésor public, mais également lorsqu’il présente un avantage pour le contribuable.

Ce principe fondamental semble aujourd’hui plus que jamais remis en question, en particulier dans le traitement fiscal des biens immobiliers détenus par une société et mis à la disposition de son dirigeant.

Dans ce contexte, le Roi a délibérément opté pour une approche forfaitaire. L’article 18, § 3, alinéa 2 de l’AR/CIR 92 détermine la manière dont l’avantage de toute nature doit être calculé lorsqu’un bien immobilier est mis gratuitement à disposition. Le calcul se base sur le revenu cadastral. Tout le monde connaît les critiques formulées à l’égard de ce système. Le revenu cadastral repose sur des évaluations datant parfois de plusieurs décennies et ne correspondant pas toujours à la valeur locative actuelle d’un bien. Pourtant, le Roi a choisi précisément ce forfait comme référence.

Un forfait présente des avantages et des inconvénients. Il conduit parfois à une imposition plus élevée qu’une évaluation individuelle, parfois à une imposition plus faible. Mais c’est précisément le prix de la sécurité juridique. En instaurant un forfait, on accepte que le résultat ne corresponde pas toujours parfaitement à la réalité économique.

Dans la pratique, nous constatons toutefois une évolution remarquable : l’administration fiscale juge l’application de ce forfait structurellement insuffisante pour justifier la déductibilité des frais et des amortissements relatifs au bien immobilier concerné.

Certains dossiers concernent un dirigeant auquel un logement est mis gratuitement à disposition dans le cadre de sa rémunération. Il est alors question d’un avantage de toute nature. Si le dirigeant fournit des prestations réelles en contrepartie de cette rémunération et si le montant de celle-ci est justifié dans les procès-verbaux, la théorie de la rémunération est correctement appliquée. La déductibilité des amortissements du logement ne devrait dès lors faire aucun doute.

Cela ne s’avère pas toujours être le cas. Dans certains dossiers, l’administration continue de s’offusquer du montant limité de l’avantage calculé forfaitairement par rapport aux coûts d’investissement supportés par la société. La théorie classique de la rémunération est alors remise en cause et les amortissements sur le bâtiment sont rejetés au motif que, selon l’administration, la rémunération serait insuffisante. Dans la pratique, on constate toutefois que l’administration fiscale est de moins en moins disposée à accepter cette déductibilité à mesure que le montant de l’avantage de toute nature forfaitaire imputé diminue.

Une deuxième évolution est tout aussi remarquable. Certains contribuables ne mettent plus le bien immobilier à disposition gratuitement. Ils louent le bien à leur société moyennant un loyer correspondant à la valeur pouvant être déduite du même forfait légal. D’un point de vue économique, ils paient donc ce que le législateur considère manifestement comme un avantage pertinent.

C’est là que naissent aujourd’hui des conflits considérables. L’administration estime que le loyer payé est trop faible et rejette à nouveau les amortissements au motif qu’un loyer conforme au marché ne serait pas payé, alors même que la société génère effectivement des revenus. Force est de constater que, dans la pratique, l’administration fiscale ne présente généralement ni rapport d’expertise indépendant ni autre méthode d’évaluation objective démontrant la non-conformité au marché. Le simple fait que le montant corresponde au forfait légal suffit à amener un contrôleur à conclure que le loyer payé n’est pas conforme au marché.

Cela conduit à un résultat pour le moins surprenant. Que le logement soit mis gratuitement à disposition ou qu’il soit loué, l’administration fiscale considère que l’avantage locatif fixé forfaitairement est trop faible. Et ce alors même que le contribuable utilise un critère d’évaluation prévu par arrêté royal. Le débat passe ainsi de la fiscalité à la sécurité juridique.

On peut évidemment débattre de la question de savoir si l’évaluation forfaitaire actuelle correspond encore à la réalité économique. On peut même soutenir qu’une réforme est souhaitable. Mais tant que le forfait existe, le contribuable doit pouvoir compter sur le fait qu’il ne s’agit pas d’un simple exercice théorique. Un forfait imposé par le législateur, mais systématiquement remis en cause par l’administration dès qu’il est appliqué, perd sa raison d’être.

C’est peut-être là la question fondamentale sous-jacente à ces dossiers. Il importe moins de savoir si un logement vaut plus ou moins que ce que suggère le forfait que de déterminer si un citoyen peut encore se fier aux règles que les pouvoirs publics ont eux-mêmes établies.

Car un forfait qui n’est accepté que lorsqu’il rapporte suffisamment d’impôts n’est plus un forfait. C’est une présomption à l’encontre du contribuable.